主播常见税务风险及税务核查的主要关注点

常见税务风险及税务核查的主要关注点

结合近期出现的案例，我们初步梳理了网络主播常见的税务风险，以及税务核查的主要关注点。

（一）设立个人工作室，利用税收洼地收取报酬

从近期实务案例来看，网络主播被处罚几乎都存在一个共同行为，即通过在税收洼地设立个人工作室，通过虚构业务、转换收入性质、虚假申报方式以偷逃个人所得税，造成国家税收的大量流失。薇娅、雪梨、林珊珊均因存在此类情形而被处罚。那么此类行为核心问题在哪里呢？

对于获得大额收入的主播而言，综合来看，其收入按照经营所得认定需要缴纳的税款是较劳务报酬所得认定缴纳更少的，而在某些税收洼地，个人独资企业、个体工商户、合伙企业还可以享受一定的地方税收优惠政策，例如减免税、核定征税、地方财政返还等，综合核算后通过这些主体纳税的税负可能降至1%。在1%与45%这一巨大税率差异下，许多网络主播选择在税收洼地设立个人工作室，以工作室名义与直播涉及的各方签署合同，收取费用，缴纳税费。

如前述提及，网络主播是通过提供形象、声音、特殊表达等自身资源来取得直播收入，这类劳务具有明显的人身属性，并非个人工作室可以代替提供的。如果个人工作室并无实际业务经营，仅是作为收取直播报酬的通道而存在的，收入并非通过个人工作室的业务经营产生，而是网络主播通过提供劳务所产生的，从经济行为的实质判断，税务机关就会认为此类收入实际并不属于经营所得，而应当按照劳务报酬所得纳税。

此类收入是否完全不能被认定为企业收入，答案显然是否定的，在具有经济实质且真实合理合法的前提下，是可以被认定为企业收入的。在被认定为企业收入纳税时，税务机关将重点关注业务转换的真实性，包括个人与企业交易是否真实，企业是否真实开展业务，尤其是否对外经营，企业是否实际提供相应服务并承担相应风险和责任，在整体业务链条下是否合法合规纳税，以及个人工作室向网络主播支付报酬时是否代扣代缴个人所得税等。

（二）隐匿直播打赏收入

在网络直播中，网络主播重要收入来源之一为打赏收入。税收征管实践中，在打赏收入属于何种性质以及是否课税的问题上仍然存在一定的争议。有观点认为，在C2C模式下，个人观众对主播的打赏经主播个人提现后，可以类比个人之间派发的现金网络红包。按照《国家税务总局关于加强网络红包个人所得税征收管理的通知》（税总函[2015]409号）第三条的规定，应当不属于个人所得税法规定的应税所得，不征收个人所得税；有观点认为，由于观众的打赏具有随机性和偶然性，倾向于按照“偶然所得”征税；而第三种观点，亦是本文作者更为倾向的观点是，打赏收入是基于网络主播提供劳动取得，应该按照综合所得纳税。原因在于，尽管打赏具有一定的随机性和偶然性，但观众打赏是基于网络主播在该场直播中提供的演艺劳务而支付，应当理解为提供劳务所得收入并缴纳个人所得税。

实践中，存在网络主播通过中间公司代收平台支付的礼物分成收入，以此隐匿打赏收入，不缴纳个人所得税的情形，例如近期的孙自烜案，在其被发现前述违法行为后仍未配合税务机关如实披露，最终被认定为偷逃税款，被要求补缴税款并被处以罚款。在税务核查中，税务机关会重点核查各方签署的打赏收入分配合同、资金流水等，一旦发现网络主播是用“公会”、经纪公司等方式代收礼物分成而规避个人所得税缴纳的，将会要求补缴税款并根据情形认定是否处以罚款。

（三）劳务报酬计算周期错误

根据《个人所得税法实施条例》第十四条规定，劳务报酬所得，属于一次性收入的，以取得该项收入为一次；属于同一项目连续性收入的，以一个月内取得的收入为一次。

有些平台以“日结免税，底薪月结缴税”方式，对每日结算礼物分成的主播未超过800元的，不予扣缴个人所得税，以此进行避税。但根据前述规定，网络主播每日通过直播获取的礼物分成属于同一项目的连续性收入，应当按月合并计算，并缴纳个人所得税。税务机关核查过程中，通过对网络主播的提现数据、银行存款明细流水等资料，确认相应款项是否属于同一项目的连续收入，对收入进行分月汇总，重新计算劳务报酬所得及相应的个人所得税。

（四）通过税收优惠地区公司向平台签约主播支付劳务报酬，未代扣代缴个人所得税

根据现行税收监管规范，企业向个人支付劳务报酬，要取得合规的票据入账，要按时申报，要履行预扣预缴个人所得税的义务。在网络主播与直播平台公司或第三方劳务公司、经纪公司签订合同时，公司有法定的代扣代缴义务，由其代扣代缴网络主播的个人所得税。但是，实践中有不少案例不仅没有按规定代扣代缴，还会利用税收优惠政策达到少缴税款的目的。比如，企业通过注册在优惠地区的企业对外支付主播报酬，实际劳务关系在网络直播平台与主播间发生，应由网络直播平台代扣代缴个人所得税。公司通过取得税收优惠地区公司开具发票列支主播人员费用，但是未代扣代缴个人所得税。

在税务机关核查过程中，通常通过核查双方的合同、调查开票方信息，来定性网络直播平台企业是否足额代扣代缴主播个人所得税。

根据《中华人民共和国个人所得税法》、《中华人民共和国税收征收管理法》的规定，纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。根据《中华人民共和国刑法》的规定^[4]，纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款数额较大并且占应纳税额百分之十以上的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金；数额巨大并且占应纳税额百分之三十以上的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处罚金。有前述行为，经税务机关依法下达追缴通知后，补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚的，不予追究刑事责任；但是，五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚的除外。因此，网络主播未据实纳税的，将面临补缴税款、滞纳金，被处以罚款的行政处罚，严重者将被依法追究刑事责任。

当前我国税收征管改革不断深化，金税三期等平台的使用体现了我国税收征管的数字化、智能化升级改造。而就网络直播这一国家税务总局明确的重点领域，抽查比例的提高，核定征收向查账征收的转变，无一不展现了国家对于税务监管、精准执法的决心。因此，作为网络直播行业核心角色的网络主播们，更需要对自身税务情况进行系统的梳理，及时甄别风险，解决问题，并采取合法合规的方式进行税收筹划，避免违法行为和税务风险的发生。